OECD 移転価格ガイドラインには何が書かれているのか？（第2回）

2018年1月18日

では、前回のOECD 移転価格ガイドラインには何が書いてあるのか？（第1回）の続きを見ていきましょう。第1章は独立企業間原則です。移転価格関係者であれば誰もが最初に理解しておくべき最重要かつ最も基本的な移転価格の考え方です。

一方で、当該ガイドライン全体をカバーして日本語訳および解説している書籍やWeb情報も投稿した時点では存在していないようですし、LFの作成時に参考になるかもしれませんので、自分のコンサルティング業務向けの個人ノートでもあるのですが、作業当サイトの記事として順次公開していきます。

注）当サイトの記事に含まれる訳文や解説は、私見に基づいており、作業効率や時間短縮の観点から機械翻訳エンジンを用いている箇所があります。あくまでも参考訳としての扱いですので、正確な訳語や解釈については、原典または原文をご確認ください。

2017 OECD Transfer Pricing Guideline へのリンク

それでは、第2回を少しづつ読み進めていきましょう。

第1章　独立企業原則

概説はじめに

1.1

1.1 本章では、独立企業原則に関する背景的な考察について述べる。独立企業原則とは、多国籍企業グループ及び税務当局が課税目的に用いるべきであるとOECD加盟国が合意した国際移転価格基準である。本章では、独立企業原則について議論し、国際基準としての地位を再確認し、そのアプリケーションに関するガイドラインを定める。

1.2

1.2 独立企業が相互に取引を行う場合、通常、その商業上及び財務上の関係の条件(例えば、移転された商品又は提供されたサービスの価格、及び移転又は提供の条件)は、市場原理によって決定される。関連企業が相互に取引する場合、関連企業は、下記の第二項1.5で議論するように、しばしば相互の取引における市場力のダイナミクスを再現しようとするが、関連企業の商業上及び財務上の関係は、同様に外部の市場力によって直接影響を受けることはない。税務当局は、関連企業がその利益を操作しようとしたと自動的に想定してはならない。市場要因が存在しない場合や特定の商業戦略を採用する場合、市場価格を正確に決定することは、本当に困難なことであろう。独立企業間条件を近似するための調整を行う必要性は、当事者が特定の価格を支払うために引き受けた契約上の義務、または当事者が租税を最小化する意図にかかわらず、生じることに留意することが重要である。したがって、独立企業原則の下での税務調整は、関連企業間の非課税目的のための基本的な契約上の義務に影響を及ぼさず、税を最小限に抑えたり回避したりする意図がなくても適切であるかもしれない。移転価格方針は、たとえ移転価格の政策がそのような目的のために用いられる場合であっても、不正や租税回避の問題の考え方と混同されてはならない。

1.3

1.3 移転価格がマーケット・フォースと独立企業原則を反映していない場合、関連企業の納税義務と受入国の税収が歪められる可能性がある。したがって、OECD加盟国は、課税目的上、関連企業の利益は、そのような歪みを是正し、それによって独立企業原則が満たされることを確保するために必要に応じて調整され得ることに合意した。OECD加盟国は、比較可能な状況下で比較可能な取引において独立企業間で見出されると期待される商業上及び財務上の関係の条件を確立することにより、適切な調整が達成されると考える。

1.4

1.4 税務上の考慮以外の要因は、関連企業間で確立された商業上及び財務上の関係の条件を歪めることがある。例えば、このような企業は、関税評価、ダンピング防止関税、為替管理又は価格管理に関して、相反する政府の圧力(国内及び外国において)を受けることがある。加えて、移転価格の歪みは、多国籍企業グループ内の企業のキャッシュフロー要件によって引き起こされる可能性がある。公開されている多国籍企業グループは、特に連結ベースで株主報告が行われていない場合、親会社レベルで高い収益性を示すよう株主から圧力を感じるかもしれない。これらの要因のすべてが、移転価格及び多国籍企業グループ内の関連企業に発生する利益の額に影響を及ぼす可能性がある。

1.5

1.5 関連企業間の商業上及び財務上の関係において確立された条件が、公開市場が要求する条件から必ず逸脱すると仮定するべきではない。多国籍企業の関連企業は、時にはかなりの自律性を持ち、独立企業であるかのように互いに交渉し合うことが多い。企業は、第三者及び関連企業との関係において、市場環境に起因する経済状況に対応する。例えば、地元の経営者は、良好な利益記録を確立することに関心があるかもしれないので、当社の利益を減らすような価格を設定したくない。税務当局は、移転価格調査の選定及び実施に当たって、これらの検討事項を念頭に置き、効率的な財源配分を円滑に行うべきである。場合によっては、関連企業間の関係が交渉の転帰に影響を及ぼすことがある。したがって、強硬な交渉のみの証拠だけでは、その取引が独立企業間取引であることを立証するには不十分である。

B 独立企業原則の陳述

B.1. B.1. OECDモデル租税条約第9条

1.6

1.6 独立企業原則に関する正式な声明は、OECDモデル租税条約第9条1項に記載されている。同条約は、OECD加盟国及びますます多くの非加盟国が関与する二国間租税条約の基礎となっている。第9条は次のように規定している。

商業上又は財務上の関係において、独立企業間で行われる条件とは異なる条件が二つの[関連]企業の間に設けられ、又は課される場合には、当該条件がなければ一方の企業に生じたであろう利得であって、当該条件により生じなかったものは、当該企業の利得に算入され、かつ、それに応じて課税することができる。

独立企業原則は、同等の取引及び同等の状況(すなわち、「同等の非統括取引」)において独立企業間で得られたであろう条件に照らして利得の調整を追求することにより、多国籍企業グループの構成員を、単一の統一された事業の不可分な部分としてではなく、独立企業体として活動するものとして扱うアプローチに従う。独立事業体アプローチは、多国籍企業グループの構成員を独立事業体であるかのように扱うため、それらの構成員間の取引の性質、及びそれらの条件が同等の非統制取引で得られる条件と異なるかどうかに注意が向けられる。「比較可能性分析」と呼ばれる統制取引と非統制取引のこのような分析は、独立企業原則のアプリケーションの中心である。比較可能性分析に関するガイダンスは、下記のセクションDおよび第III章に示されている。

1.7

1.7 比較可能性の問題を視野に入れて、一方では信頼性、他方では納税者や税務行政の負担のバランスのとれたアプローチの必要性を強調することが重要である。OECDモデル租税条約第9条1項は、比較可能性分析の基礎である。なぜなら、同条約は、以下の必要性を導入するからである。

OECDモデル租税条約第9条(第9条のコメンタリーのパラグラフ2参照)に基づき、関連企業の租税債務を計算する目的で勘定を再計算することが認められているか否かを決定するために、関連企業と独立企業間で行われ、又は課される条件(価格を含むが、価格のみではない)の比較、及び勘定の再計算の量を決定するために、独立企業間で生じたであろう利得の決定。

1.8

1.8 OECD加盟国及びその他の国が独立企業原則を採用している理由はいくつかある。主な理由は、独立企業原則が、多国籍企業グループの部材及び独立企業の税務上の治療の広範な平等を提供することにある。独立企業原則は、関連企業と独立企業を課税目的上より均等な立場に置くため、税務上のメリットやデメリットの創出を回避し、そうでなければ、どちらのタイプの事業体の相対的な競争上の地位を歪めることになる。このような税制上の配慮を経済的意思決定から排除するにあたり、独立企業原則は国際的な貿易と投資の成長を促進する。

1.9

1.9 独立企業原則もまた、大多数のケースにおいて有効に機能することが判明している。例えば、同等の独立企業が同等の状況において行う同等の取引において、独立企業間価格が容易に発見されるような、商品の売買及び金銭の貸付けに関する事例が多い。また、コストのマークアップ、売上総利益、純利益指標などの財務指標で取引を比較できるケースも多い。それにもかかわらず、独立企業原則を適用することが困難かつ複雑である重要な事例がいくつか存在する。例えば、高度に専門化された商品の統合生産、固有の無形資産、及び/又は専門化されたサービスの規定を扱う多国籍企業グループにおいてである。このような困難な状況に対処するためには、本指針第II部第3部で述べた取引利益分割法が最適な方法である場合における当該取引利益分割法が用いられるなどのソリューションがある。

1.10

1.10 独立企業原則は、統合された事業によって生み出される多様な活動の規模の経済性と相互関係を常に説明するとは限らないため、本質的に欠陥があると見なされる人もいる。しかしながら、グループ・メンバーシップから生じる、規模の経済性又は統合の利益を、関連企業間で配分するための、広く受け入れられている客観的な基準はない。独立企業原則にオルタナティブ可能性のある選択肢の問題は、以下のセクションCで議論される。

1.11

1.11 独立企業原則を適用する際の実際的な困難は、関連企業が独立企業が行わないであろう取引に従事し得ることである。このような取引は、必ずしも租税回避によって動機付けられるわけではないが、多国籍企業グループの部材同士が取引を行う際には、独立企業とは異なる商業上の状況に直面するからである。独立企業が関連企業によって締結されたタイプの取引をめったに行わない場合、独立企業原則を適用することは困難である。なぜなら、独立企業がどのような条件を設定したかについての直接的な証拠がほとんど又は全く存在しなかったからである。独立当事者間で取引が見つからないという単なる事実は、それ自体が独立企業間取引ではないことを意味するものではない。

1.12

1.12 場合によっては、独立企業原則は、納税者と税務当局の双方に、クロスボーダー取引の相当な数とタイプを評価する管理上の負担をもたらす可能性がある。関連企業は、通常、取引が行われた時点で、取引の条件を定めるが、ある時点で、これらが独立企業原則と整合的であることを示すよう要求される場合がある。(タイミングとコンプライアンスの問題については、第III章のセクションBとセクションC、および文書化に関する第V章を参照)。税務行政もまた、取引が行われてからおそらく数年後に、この検証プロセスに従事しなければならないかもしれない。税務当局は、納税者が作成したあらゆる裏付け書類を検討し、その取引が独立企業原則と整合的であることを示すとともに、同等の非統制取引、取引が行われた時点の市況に関する情報を収集する必要があるかもしれない。このような企業は通常、時間の経過とともに困難になる。

1.13

1.13 税務当局と納税者の双方は、独立企業原則を適用するのに十分な情報を得ることが困難な場合が多い。独立企業原則は、通常、納税者及び税務当局に対し、独立企業の非統制取引及び事業活動を評価し、これらを関連企業の取引及び活動と比較することを要求するので、相当な量のデータを要求することができる。アクセス可能な情報は、不完全で解釈が困難な場合があり、また、他の情報が存在する場合、その地理的な場所または入手しなければならない当事者の場所を理由として入手が困難な場合がある。また、機密保持の観点から、独立企業から情報を入手できない場合がある。別のケースでは、関連し得る独立企業に関する情報が単純に存在しない場合や、たとえば当該産業が高水準の垂直統合に達している場合など、同等の独立企業が存在しない場合がある。信頼性情報に基づいて独立企業原則に基づく転帰合理的な見積りを求めることは、目的を見失わないことが重要である。また、移転価格は厳密な学問ではなく、税務行政と納税者の双方の判断が求められることを、この時点で思い出すべきです。

B.2. B.2. 国際的なコンセンサスとしての独立企業原則の維持

1.14

1.14 OECD加盟国は、上述の検討事項を認識しつつも、独立企業原則が関連企業間の移転価格の評価を支配すべきであるとの見解を継続している。独立企業原則は、資産(商品、その他のタイプの有形資産、または無形資産など)が移転され、または関連企業間でサービスが提供される場合に、公開市場の機能に最も近い近似を与えるため、理論的には健全である。実際に適用することは必ずしも簡単ではないかもしれないが、一般に、多国籍企業グループのメンバー間で、税務当局に受け入れられる適切な水準の所得を生み出している。これは、被支配納税者の特定の事実と状況の経済的現実を反映し、市場の通常の運営をベンチマークとして採用する。

1.15

1.15 独立企業原則から離れることは、上述の健全な理論的根拠を放棄し、国際的なコンセンサスを脅かし、それによって二重課税のリスクを大幅に増大させる。独立企業原則の下での経験は、産業界と税務当局の間で実質的な共通理解を確立するために十分に広範かつ洗練されたものになっている。この共通の理解は、各管轄区域における適切な課税標準の確保及び二重課税の回避という目的を達成する上で、偉大な実務的価値を有する。この経験は、独立企業原則をさらに精緻化し、その運用を改善し、納税者に対するより明確な指針とより時宜を得た検査を提供することにより、その運用を改善するために利用されるべきである。まとめると、OECD加盟国は、独立企業原則を強く支持し続けている。実際、独立企業原則に代わる正当な、あるいは現実的な選択肢は出現していない。理論、実施、あるいは実施において、世界的なオルタナティブ配分は受け入れられない。(グローバルな定式配分の議論については、下記のセクションCを参照のこと)。

少し長くなってきましたのでここまで。続きは第3回で書いていきます。